„Jaką stawką opodatkować sprzedaż do kancelarii odszkodowawczej wierzytelności z tytułu odszkodowania nabytą na podstawie umowy kupna-sprzedaży od osoby fizycznej? PKD prowadzonej działalności to 64.99.Z i 66.21.Z.”
Skutki obrotu wierzytelnościami na gruncie VAT od dawna budzą wątpliwości, dlatego w praktyce najlepiej w razie niepewności co do zasadności opodatkowania takich transakcji podatkiem VAT, wystąpić do Ministra Finansów z wnioskiem o wiążącą interpretację podatkową.
W celu odpowiedzi na pytanie zadane powyżej celowe będzie przywołanie kilku wyroków sądów, dlatego, że tezy w nich zawarte pozwolą w sposób przystępny pokazać problemy, które na gruncie obrotu wierzytelnościami występują.
Samo pojęcie „wierzytelność” wątpliwości nie budzi. Wierzytelność co do zasady jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 509 § 1 K.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Jak stanowi art. 510 § 1 K.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.
Aby lepiej zrozumieć istotę problemu, przywołam kilka przepisów obowiązujących na gruncie podatku VAT.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, mówi nam z kolei, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:
1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub pod-miotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Natomiast w celu określenia wysokości (stawki) podatku należy sięgnąć do treści art. 146a pkt 1 ustawy o VAT z której wynika, że w okresie od dnia 01.01.2011 r. do dnia 31.12.2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy. Dla odpłatnego świadczenia usług związanych z nabyciem wierzytelności, zarówno ustawa o VAT jak i rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy nie przewidują obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, zatem ww. usługi podlegać będą co do zasady opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.
Zwrócić należy jednak uwagę, że obecnie zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych kupując wierzytelność po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nabywca nie świadczy odpłatnie usługi, tym samym nie jest zobowiązany do naliczenia ww. 23% podatku VAT.
Taki pogląd przeważa i jest konsekwencją m.in. treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dn. 27.10.2011 r. w sprawie C-93/10, jak również w wyroku NSA dn. z 19.03.2012 r. (sygn. akt: I FPS 5/11). W tych wyrokach sądy stwierdziły, że zakup wierzytelności w celu ich windykacji nie stanowi usługi i w związku z tym nie jest objęty zakresem opodatkowania VAT.
W przywołanym wyroku, w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że art. 2 pkt 1 i art. 4 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej Dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.
W orzeczeniu tym Trybunał przypomniał, że jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.
Z kolei wg NSA transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. W wyroku czytamy, że cesję wierzytelności należy rozumieć jako przejście praw i obowiązków wynikających z danego zobowiązania na inną osobę bez zmiany istoty stosunku zobowiązaniowego. NSA wyjaśnił, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną.
Z kolei w wyroku NSA z dn. 05.06.2014 r. (sygn. akt: I FSK 1130/13) NSA stwierdził, że w przypadku umów cesji (obrotu) wierzytelnościami, gdy dochodzi do nabycia przez cesjonariusza wierzytelności od cedenta za umówioną cenę – niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności – i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia długu, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy), nie stanowi odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu. Wynagrodzeniem cesjonariusza z tytułu tego rodzaju czynności nie jest w szczególności różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, która odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży i jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników. W takim przypadku nie ma znaczenia, że cesjonariusz wierzytelności nabywa je w celu ich ściągnięcia, gdyż w momencie realizacji tej czynności czyni to na własny rachunek i ryzyko, a nie na rachunek i ryzyko cedenta wierzytelności.
Mając na względzie powyższe wyroki, dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest czy Kancelaria otrzymała wynagrodzenie bezpośrednio związane z czynnością świadczenia usług ściągania długów i zobowiązała się do windykacji tej wierzytelności wobec cedenta, jeśli nie, to należy uznać, że nie mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną na gruncie podatku VAT.
Dagmara Rutkowska – radca prawny
Contrahendo Kancelaria Prawnicza Warszawa
www.contrahendo.pl
Podstawa prawna:
1. Ustawa z dn. 23.04.1964 r. Kodeks cywilny – tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.
2. Ustawa z dn. 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. z 2011 r. Nr 177 z późn. zm., ost. zm. z 2014 r. poz. 1662.
